核實課稅與推計課稅 - 稅務

會計上有配合原則, 稅法上的配合原則, 依小弟的胡亂解釋,
應稅配應稅, 免稅配免稅; 而配合的方式, 從量能課稅原則出發,
應該是以核實課稅為原則, 例外才用推計課稅.

如果這個前提成立的話, 第一個有問題的制度是兼營營業人營業稅額計算辦法:
為什麼兼營營業人不能一開始就採用直接扣抵法? 而必須用推計課稅的方式
(不可扣抵比例) 滿三年後才能申請採用直接扣抵法?
這個問題可以用一個最極端的案件來說明: 華航最大股東 (航發會) 86 年營業稅案:
北行 91 訴 4142, 最高 93 判 638. 釋字 397 則是這個制度最大的幫兇 :p

航發會一直以來都沒有銷售貨物或勞務, 因此不是營業稅法上的營業人,
它唯一的收入是華航配發的股利. 86 年間, 航發會決定要成立一個訓練中心,
提供應稅勞務, 因此在該年進口六億多的機器設備,
但是進口當年仍然只有股利收入而沒有應稅勞務收入,
然後, 台北市稅稽處 (當時的營業稅仍是由稅稽處代徵) 認定航發會有股利收入,
屬兼營營業人, 就依不可扣抵比例計算,
這六億多的機器設備所對應的營業稅三千多萬全部不可扣抵,
換句話說, 這三千多萬的營業稅在推計課稅下, 被認定是因股利而產生的進項稅額,
不能扣抵銷項稅額. 依當時規定, 兼營營業人應於每年度最後一期營業稅申報時,
調整計算不可扣抵比例, 補繳本年度所有不可扣抵之稅款,
但是航發會沒有作, 所以還被罰一倍.

基於行政法院不審查法規命令的原則, 以及釋字 397 號的推波助瀾,
這個案件在高行和最高都敗訴.

這個案子實在是一個聲請釋憲的好標的,
可以試著聲請兼營營業人營業稅額計算辦法所採取的方法 (以推計為原則,
核實為例外) 違憲. 還可以附帶請大法官考慮要不要變更釋字 397 號的見解.

之所以說釋字 397 號是幫兇的原因在於:
1. 兼營營業人營業稅額計算辦法裡並沒有規定股利收入要列入不可扣抵比例
的分子及分母計算;
2. 現實世界裡, 股票買進來後放著不動, 就等著領股利,
會因單純持有股票及領取股利收入而發生的進項稅額應該很少, 而且金額也很小,
把股利收入放到不可扣抵比例計算, 產生的推計結果, 顯然與實際情況背道而馳,
違反推計課稅的精神.

第二個有問題的則是營所稅投資事業營業費用分攤的問題,
(財政部 83.2.8 台財稅第 831582472 號函) 雖然這個函釋的說明三明示:
「以有價證券買賣為專業之營利事業，其營業費用及借款利息，
除可合理明確歸屬者得個別歸屬認列外，應按核定有價證券出售收入、
投資收益、債券利息收入及其他營業收入比例，
計算有價證券出售部分應分攤之費用及利息，自有價證券出售收入項下減除。」
看起來財政部認為營業費用分攤, 原則上可以採用核實課稅 (由納稅義務人舉證),
例外才用推計課稅 (比例計算分攤), 但是實務上的操作卻經常是以例外為原則,
納稅義務人要主張核實認定, 往往要到法院才比較有可能被接受.

營業費用要直接歸屬或比例分攤, 判斷上應該比較容易;
困難的其實是利息費用要直接歸屬或比例分攤.

我曾經看過一個很誇張的案件, 一家新成立的電子公司,
建廠期間有一個年度建廠費用和其他哩哩扣扣的費用將近十億,
本業收入很少, 但是因為現金太多, 存銀行利率低不划算,
就把現金拿去買債券型基金, 等到要付建廠費用前才贖回換現,
當年度出售基金收入好幾億, 於是, 國稅局就用下面這個算式,
把當年度的費用剔掉九億七千多萬: (出售基金收入/總收入)*全部費用
易言之, 原核定認為這九億七千多萬都是免稅收入的成本費用,
因而不可放在應稅收入項下減除.

還好這個案子在復查階段就搞定了.

今天 (7/16) 經濟日報報導的聯華實業, 也是這個函釋的爭議問題.


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